Službeni glasnik BiH, broj 52/14

Ustavni sud Bosne i Hercegovine u Velikom vijeću, u predmetu broj AP 1645/11, rješavajući apelaciju Zorana Patraša, na osnovu člana VI/3.b) Ustava Bosne i Hercegovine, člana 18. stav 3. tačka h), člana 57. stav 2. tačka b) i člana 59. st. 1. i 3. Pravila Ustavnog suda Bosne i Hercegovine ("Službeni glasnik Bosne i Hercegovine" broj 22/14), u sastavu: Valerija Galić, predsjednica Miodrag Simović, potpredsjednik Seada Palavrić, potpredsjednica Mato Tadić, sudija Mirsad Ćeman, sudija Zlatko M. Knežević, sudija na sjednici održanoj 8. maja 2014. godine donio je

ODLUKU O DOPUSTIVOSTI I MERITUMU

Odbija se kao neosnovana apelacija Zorana Patraša podnesena protiv Presude Vrhovnog suda Republike Srpske broj 11 0 U 001526 10 Uvp od 9. marta 2011. godine u odnosu na navode o kršenju prava na imovinu iz člana II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju za zaštitu ljudskih prava i osnovnih sloboda i prava na djelotvoran pravni lijek iz člana 13. Evropske konvencije za zaštitu ljudskih prava i osnovnih sloboda.

Odbacuje se kao neosnovana apelacija Zorana Patraša podnesena protiv Presude Vrhovnog suda Republike Srpske broj 11 0 U 001526 10 Uvp od 9. marta 2011. godine u odnosu na navode o kršenju prava iz člana II/3.e) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 6. Evropske konvencije za zaštitu ljudskih prava i osnovnih sloboda zbog toga što je ratione materiae inkompatibilna sa Ustavom Bosne i Hercegovine.

Odluku objaviti u "Službenom glasniku Bosne i Hercegovine", "Službenim novinama Federacije Bosne i Hercegovine", "Službenom glasniku Republike Srpske" i u "Službenom glasniku Distrikta Brčko Bosne i Hercegovine".

OBRAZLOŽENJE

I. Uvod

1. Zoran Patraš (u daljnjem tekstu: apelant) iz Banje Luke podnio je 7. aprila 2011. godine Ustavnom sudu Bosne i Hercegovine (u daljnjem tekstu: Ustavni sud) apelaciju protiv Presude Vrhovnog suda Republike Srpske (u daljnjem tekstu: Vrhovni sud) broj 11 0 U 001526 10 Uvp od 9. marta 2011. godine.

II. Postupak pred Ustavnim sudom

2. Na osnovu člana 22. st. 1. i 2. Pravila Ustavnog suda ("Službeni glasnik Bosne i Hercegovine" br. 60/05, 64/08 i 51/09) koja su bila na snazi u vrijeme podnošenja apelacije, od Vrhovnog suda i Ministarstva finansija Republike Srpske - Odbora za rješavanje poreznih žalbi (u daljnjem tekstu: Ministarstvo) zatraženo je 26. februara 2014. godine da dostave odgovore na apelaciju.

3. Vrhovni sud i Ministarstvo su dostavili odgovor na apelaciju 7. i 27. marta 2014. godine.

III. Činjenično stanje

4. Činjenice predmeta koje proizlaze iz navoda apelacije i dokumenata predočenih Ustavnom sudu mogu se sumirati na sljedeći način:

5. Rješenjem Porezne uprave Ministarstva finansija Banja Luka - Područni centar Banja Luka (u daljnjem tekstu: Porezna uprava) broj 06/1.02/0702/2-453-1750/08 od 6. novembra 2008. godine odbijen je kao neosnovan apelantov zahtjev za povrat uplaćenih sredstava na ime poreza na promet nekretnina u iznosu od 60.198,34 KM. U obrazloženju rješenja je navedeno da je apelant u svojstvu poreznog obveznika 25. juna 2008. godine podnio zahtjev za povrat uplaćenih sredstava na ime poreza na promet nekretnina uz koji je dostavio potrebnu dokumentaciju. Uvidom u navedenu dokumentaciju je utvrđeno da je apelant kao investitor sa udružiocima sredstava (fizičkim licima sa ličnim podacima navedenim u obrazloženju ovog rješenja) tokom 2005. godine zaključio ugovore o udruživanju sredstava za izgradnju stanova na temelju kojih je, radi utvrđivanja porezne obaveze u skladu sa odredbama člana 15. u vezi sa članom 20. Zakona o porezu na imovinu ("Službeni glasnik RS" broj 51/01), podnio prijavu radi utvrđivanja porezne osnovice. Porezna uprava je, prihvatajući cijene nekretnina iz svih pojedinačno zaključenih ugovora navedenih u poreznoj prijavi, shodno članu 18. stav 1. Zakona o porezu na imovinu, primjenom stope od 3% (član 21. istog zakona) utvrdila poreznu obavezu. Prema pojedinačnim ugovorima o udruživanju sredstava, kako je dalje obrazloženo, apelant je kao porezni obveznik izvršio obračun poreza na promet nekretnina i iskazao ga u ukupnoj vrijednosti nekretnine koju se obavezao izgraditi za udružioce sredstava, te ga i naplatio od udružilaca sredstava, prema odredbi člana 3. svih pojedinačno zaključenih ugovora. Budući da je apelant kao investitor lice koje prenosi pravo vlasništva na udružioce sredstava, proizlazi da je porezni obveznik u smislu člana 17. stav 1. Zakona o porezima na imovinu. To u konkretnom slučaju predstavlja promet uz naknadu, pa je, kako je zaključila Porezna uprava, u momentu nastanka obaveze porez pravilno prijavljen, obračunat i naplaćen, te nema osnova za povrat uplaćenog poreza apelantu.

6. Rješenjem Ministarstva finansija broj 06.05/II-450-1266/08 od 22. maja 2009. godine odbijena je apelantova žalba izjavljena protiv rješenja Porezne uprave od 6. novembra 2008. godine. Apelant je u žalbi ukazao da je porez uplatio iako u to vrijeme porezna obaveza nije postojala s obzirom na to da je gradnja objekta 2005. godine bila u početnoj fazi, a porezna obaveza nastaje tek primopredajom objekta. Udružiocima sredstava je objekt (stanove) predao krajem 2007. i početkom 2008. godine, kada je bio na snazi Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na imovinu prema kojem ne postoji obaveza plaćanja poreza na promet nekretnina i prava pri prenosu na novosagrađenim objektima. Rješavajući o žalbi, Ministarstvo je ocijenilo da je Porezna uprava donijela pravilno rješenje, jer je nesporno da je obaveza poreza na prenos nekretnina i prava utvrđena u skladu sa zakonskom procedurom i da je apelant porez na promet nekretnina naplatio od udružilaca sredstava kroz cijenu nekretnine iz čega proizlazi da je upravo on (apelant) porezni obveznik u smislu člana 17. Zakona o porezu na imovinu. S tim u vezi je navedeno da je u momentu nastanka obaveze porez pravilno prijavljen, obračunat i plaćen zbog kojih razloga nema osnova za njegov povrat. Osim toga, apelant nije iskoristio mogućnost propisanu u odredbi člana 43. Zakona o Poreznoj upravi ("Službeni glasnik RS" broj 112/06, prečišćeni tekst, 22/08) da podnese izmijenjenu poreznu prijavu, niti je iskoristio mogućnost žalbe na utvrđenu poreznu obavezu iskazanu i zabilježenu na poleđini svih ugovora zaključenih sa udružiocima sredstava, što znači da je obaveza poreza na prenos nekretnina i prava utvrđena u evidencijama Porezne uprave na osnovu konačnog akta.

7. Okružni sud u Banjoj Luci (u daljnjem tekstu: Okružni sud), odlučujući u upravnom sporu o apelantovoj tužbi u predmetu ostvarivanja prava na povrat uplaćenog poreza, donio je Presudu broj 11 0 U 001526 09 U od 25. januara 2010. godine kojom se tužba uvažava i osporeni akt Ministarstva broj 06.05/II-4540-1266/08 od 22. maja 2009. godine poništava. Okružni sud je ocijenio da pravni stav iz osporenog rješenja nije ispravan. S tim u vezi, ukazano je da je u konkretnom slučaju sporan karakter pojedinačnih ugovora koje je apelant zaključio sa udružiocima sredstava, konkretno da li podliježu ili ne podliježu oporezivanju. U vezi s tim, Okružni sud je zaključio da se predmetni ugovori po svojoj pravnoj prirodi jedino mogu kvalificirati kao ugovori o udruživanju sredstava za izgradnju novog objekta i kao takvi ne predstavljaju ugovore o kupoprodaji, pa, prema tome, ne podliježu plaćanju poreza na promet u smislu člana 20. Zakona o porezima na imovinu. Naime, nesporno je da apelant u vrijeme zaključenja ugovora o udruživanju sredstava nije bio upisan u zemljišne knjige, što i nije bilo moguće s obzirom na to da u vrijeme zaključenja ugovora objekt nije ni postojao. Predmet ugovora o udruživanju nije ni prenos drugog stvarnog ili imovinskog prava pri čemu je nesporno da je apelant nosilac prava korištenja zemljišta radi građenja (na njega glasi i naknadno izdata građevinska dozvola), ali ta svoja prava on ne prenosi na udružioce sredstava. S obzirom na to da navedeni ugovori, kako je zaključio Okružni sud, nemaju elemente ugovora o kupoprodaji, to nije ni došlo do prenosa prava vlasništva pa ne podliježu plaćanju poreza na promet. Navedenom presudom je naloženo Ministarstvu da, u smislu odredaba člana 50. Zakona o upravnim sporovima (u daljnjem tekstu: ZUP), odmah, a najkasnije u roku od 30 dana od dana dostavljanja presude, donese novi upravni akt, uvažavajući pravni stav i primjedbe, bliže navedene u obrazloženju presude.

8. Postupajući prema uputama Okružnog suda, Ministarstvo je donijelo Rješenje broj 06.05/II-450-180/10 od 12. marta 2010. godine kojim je poništeno Rješenje Porezne uprave broj 06/1.02/0702/2-453-1750/08 od 6. novembra 2008. godine i predmet vraćen Poreznoj upravi kao prvostepenom organu na ponovni postupak.

9. Ministarstvo je, nezavisno od toga što je postupilo prema uputama iz presude Okružnog suda, Vrhovnom sudu podnijelo zahtjev za vanredno preispitivanje presude Okružnog suda, ukazujući na povrede odredaba postupka Zakona o Poreznoj upravi.

10. Odlučujući o zahtjevu za vanredno preispitivanje, Vrhovni sud je donio Presudu broj 11 0 U 001526 10 Uvp od 9. marta 2011. godine kojom je zahtjev uvažen i Presuda Okružnog suda broj 11 0 U 001526 09 U od 25. januara 2010. godine preinačena tako da se apelantova tužba odbija kao neosnovana. Razmotrivši zahtjev za vanredno preispitivanje, odgovor na zahtjev i pobijanu presudu, Vrhovni sud je na osnovu odredbe člana 39. ZUS-a ocijenio da je pravilan zaključak Ministarstva prema kojem je apelantu porez na prenos nekretnina obračunat u skladu sa odredbama čl. 15, 20. st. 1. i 21. Zakona o porezima na imovinu koji je važio u vrijeme zaključenja ugovora i plaćanja porezne obaveze na zahtjev i po apelantovoj prijavi, koji je prethodno naplatio od udružilaca sredstava (član 3. pojedinačnih ugovora o udruživanju). S tim u vezi, zaključeno je da je apelant lice koje je prenijelo vlasništvo na izgrađenom stambenom objektu na udružioce sredstava i da takav prenos predstavlja promet uz naknadu, u smislu člana 17. Zakona o porezima na imovinu. S obzirom na to da apelant na utvrđenu poreznu obavezu nije izjavio žalbu, niti je podnio izmijenjenu poreznu prijavu u smislu člana 43. Zakona o Poreznoj upravi, prema ocjeni Vrhovnog suda, ne postoji pravni osnov za vraćanje uplaćenog poreza. Samim tim, kako je istakao Vrhovni sud, razlozi koje je dao Okružni sud u obrazloženju pobijane presude ne mogu opravdati odluku o uvažavanju tužbe i poništenju osporenog akta. Slijedeći to, prema ocjeni Vrhovnog suda, u pobijanoj presudi su ostvareni razlozi predviđeni odredbama člana 35. stav 2. ZUS-a, pa je zahtjev za njeno vanredno preispitivanje uvažen, na osnovu odredaba člana 40. st. 1. i 2. tog zakona, ta presuda preinačena na osnovu odredaba člana 31. st. 1. i 2. ZUS-a.

IV. Apelacija

a) Navodi iz apelacije

11. Apelant ukazuje da mu je osporenom presudom Vrhovnog suda povrijeđeno pravo na pravično suđenje iz člana II/3.e) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 6. Evropske konvencije za zaštitu ljudskih prava i osnovnih sloboda (u daljnjem tekstu: Evropska konvencija), pravo na imovinu iz člana II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju i pravo na djelotvoran pravni lijek iz člana 13. Evropske konvencije. Kršenja navedenih prava apelant obrazlaže proizvoljnim stavom Vrhovnog suda iz osporene presude prema kojem mu je pravilno obračunat porez na promet nekretnina iako lično smatra, pozivajući se na stav iz presude Okružnog suda, da nije postojao zakonski osnov za plaćanje poreza. S tim u vezi, ukazao je na proizvoljnu primjenu prava od Vrhovnog suda, koji je u pobijanoj presudi izveo pogrešan zaključak prema kojem, zbog neosporavanja rješenja o određivanju poreza i zbog toga što protiv njega nije izjavio žalbu, ne može zahtijevati povrat uplaćenog poreza. Proizvoljan je, prema apelantovom mišljenju, i stav prema kojem je porez naplaćen na temelju konačnog i pravosnažnog akta, odnosno odluke. S tim u vezi je naveo svoje vlastito viđenje konkretne situacije i pogrešnog stava iz osporene presude, naglašavajući da nije mogao ovjeriti ugovore o udruživanju sredstava prije nego što je izmirio poreznu obavezu iz čega, prema njegovom mišljenju, proizlazi da je bio uvjetovan izmirenjem te obaveze i da se stoga nije mogao žaliti.

b) Odgovor na apelaciju

12. Vrhovni sud je u odgovoru na apelaciju naveo da su odgovori na apelaciju dati u obrazloženju pobijane presude, tako da ne smatra potrebnim da ih ponavlja. U tom smislu Vrhovni sud je istakao da nisu povrijeđena apelantova prava na koja je apelacijom ukazano, te je predloženo da se apelacija odbije.

13. Ministarstvo je u svom odgovoru istaklo da je presuda Okružnog suda donesena uz povredu odredaba člana 95. u vezi sa članom 92. Zakona o Poreznoj upravi, te da je nezakonitost iz te presude ispravljena osporenom presudom Vrhovnog suda. Istaknuto je da je u konkretnom slučaju odlučeno o zahtjevu apelanta kao stranke, po osnovu podnesene porezne prijave za utvrđivanje porezne obaveze. Sporna obaveza poreza na promet nekretnina utvrđena je u skladu sa zakonskom procedurom a apelant kao porezni obveznik, nakon podnošenja prijave, nije iskoristio mogućnost propisanu odredbama člana 43. Zakona o Poreznoj upravi da podnese izmijenjenu poreznu prijavu, niti je iskoristio mogućnost žalbe na utvrđenu poreznu obavezu iskazanu rješenjem u skraćenom obliku zabilježenom na poleđini spornih ugovora. Slijedeći to, predloženo je da se apelacija odbije kao neosnovana.

V. Relevantni propisi

14. U Zakonu o Poreskoj upravi ("Službeni glasnik Republike Srpske" br. 112/07-prečišćeni tekst, 22/08 i 34/09) relevantne odredbe glase:

Član 43.

(1) Obveznik može izmijeniti prethodno podnesenu poresku prijavu.

(2) Izmijenjena poreska prijava podnesena do dana dospijeća poreske prijave smatraće se poreskom prijavom obveznika za taj period.

(3) Izmijenjena poreska prijava se podnosi radi otklanjanja greške koja je dovela do pogrešnog prijavljivanja iznosa obaveze.

Član 61.

(1) Utvrđivanje obaveze je evidentiranje iznosa obaveze obveznika u evidenciju PU.

(2) Utvrđivanje poreske obaveze PU vrši:

1. po prijemu poreske prijave ili izmijenjene poreske prijave obveznika, u kojoj je obračunao obavezu;

2. po usklađivanju iznosa obaveze prijavljene u poreskoj prijavi;

3. po podnošenju poreske prijave koju je PU pripremila u ime obveznika i u kojoj je PU obračunala obavezu.

(3) U slučaju kada je utvrđivanje izvršeno prema stavu 2. t. 2. i 3. ovog člana, evidentiranje iznosa obaveze vrši se nakon što se pripremi rješenje za uplatu iznosa utvrđene obaveze i uruči obvezniku.

[ ]

(5) Rukovodilac organizacione jedinice PU koja je izvršila utvrđivanje obaveze ili Odbor za rješavanje poreskih žalbi mogu poništiti ili izmijeniti utvrđenu obavezu.

15. U Zakonu o opštem upravnom postupku ("Službeni glasnik Republike Srpske" br. 13/02, 87/07 i 50/10) relevantne odredbe glase:

Član 201.

U stvarima manjeg značaja u kojima se udovoljava zahtjevu stranke a ne dira u javni interes ili interes drugog lica, rješenje se može sastojati samo iz dispozitiva u vidu zabilješke na spisu, ako su razlozi za takvo rješenje očigledni i ako drugačije nije propisano.

Rješenje iz stava 1. ovog člana, se po pravilu, saopštava stranci usmeno, a pismeno joj se izdaje ako ona to traži.

Takvo rješenje, po pravilu, ne sadrži obrazloženje, osim ako je ono po prirodi stvari potrebno i može se izdati na propisanom obrascu.

VI. Dopustivost

16. U skladu sa članom VI/3.b) Ustava Bosne i Hercegovine, Ustavni sud, također, ima apelacionu nadležnost u pitanjima koja su sadržana u ovom ustavu kada ona postanu predmet spora zbog presude bilo kojeg suda u Bosni i Hercegovini.

17. U skladu sa članom 18. stav 1. Pravila Ustavnog suda, Ustavni sud može razmatrati apelaciju samo ako su protiv presude, odnosno odluke koja se njome pobija, iscrpljeni svi djelotvorni pravni lijekovi mogući prema zakonu i ako se podnese u roku od 60 dana od dana kada je podnosilac apelacije primio odluku o posljednjem djelotvornom pravnom lijeku kojeg je koristio.

a) U odnosu na navode o povredi prava na pravično suđenje

18. Prilikom ispitivanja dopustivosti dijela apelacije koji se odnosi na navode o povredi prava na pravično suđenje iz člana II/3.e) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 6. stav 1. Evropske konvencije, Ustavni sud je pošao od odredaba člana 18. stav 3. tačka h) Pravila Ustavnog suda.

Član 18. stav 3. tačka h) Pravila Ustavnog suda glasi:

Apelacija nije dopustiva i ako postoji neki od sljedećih slučajeva:

h) apelacija je ratione materiae inkompatibilna sa Ustavom;

19. U vezi sa apelantovim navodima o povredi prava na pravično suđenje, Ustavni sud podsjeća na to da, u skladu sa svojim ranijim stavovima, kao i ustaljenom praksom bivše Evropske komisije za ljudska prava i Evropskog suda za ljudska prava, određene novčane obaveze prema državi spadaju isključivo u oblast javnog prava i stoga ne potpadaju pod pojam "građanska prava i obaveze" iz člana 6. stav 1. Evropske konvencije (vidi, Ustavni sud, Odluka broj AP 382/04 od 23. marta 2005. godine, Evropska komisija za ljudska prava, X protiv Francuske, apelacija broj 9908/82 od 4. maja 1983. godine, i Evropski sud za ljudska prava, Schouten i Meldrum protiv Holandije, presuda od 9. decembra 1994. godine, Serija A broj 304). Ustavni sud zaključuje da u takve obaveze, nesumnjivo, spadaju i obaveze koje proizlaze iz poreznog i javnog zakonodavstva, kako je to relevantnim zakonom predviđeno. Stoga, u skladu sa iznesenim stavovima, postupak u kojem je apelant obavezan da uplati porez (vidi, Ustavni sud, Odluka o dopustivosti broj AP 3247/09 od 23. novembra 2012. godine, dostupna na www.ustavnisud.ba) a time i postupak u kojem je tražio povrat uplaćenog poreza ne potpadaju pod okvir zaštite prava na pravičan postupak u smislu člana II/3.e) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 6. Evropske konvencije.

20. Iz navedenog proizlazi da član 6. stav 1. Evropske konvencije nije primjenjiv na konkretan slučaj. Budući da član II/3.e) Ustava Bosne i Hercegovine u ovom slučaju ne pruža širi obim zaštite od člana 6. Evropske konvencije, slijedi da su navodi apelacije u vezi sa povredom prava na pravično suđenje inkompatibilni ratione materiae sa Ustavom Bosne i Hercegovine.

b) U odnosu na navode o povredi prava na imovinu i djelotvoran pravni lijek

21. U konkretnom slučaju predmet osporavanja apelacijom je Presuda Vrhovnog suda broj 11 0 U 001526 10 Uvp od 9. marta 2011. godine protiv koje nema drugih djelotvornih pravnih lijekova mogućih prema zakonu. Zatim, apelacija protiv navedene presude je podnesena 7. aprila 2011. godine, te proizlazi da je podnesena u roku od 60 dana, kako je propisano članom 18. stav 1. Pravila Ustavnog suda. Konačno, u pogledu navoda apelacije o povredi prava na imovinu iz člana II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju, te prava na djelotvoran pravni lijek iz člana 13. Evropske konvencije, ovaj dio apelacije ispunjava i uvjete iz člana 18. st. 3. i 4. Pravila Ustavnog suda, jer nije očigledno (prima facie) neosnovana, niti postoji neki drugi formalni razlog zbog kojeg apelacija nije dopustiva.

22. Imajući u vidu odredbe člana VI/3.b) Ustava Bosne i Hercegovine, člana 18. st. 1, 3. i 4. Pravila Ustavnog suda, Ustavni sud je utvrdio da predmetna apelacija ispunjava uvjete u pogledu dopustivosti.

VII. Meritum

23. Apelant osporava Presudu Vrhovnog suda broj 11 0 U 001526 10 Uvp od 9. marta 2011. godine, ukazujući da su tom presudom povrijeđena njegova prava iz člana II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju, kao i prava iz člana 13. Evropske konvencije.

Pravo na imovinu

24. Član II/3. Ustava Bosne i Hercegovine u relevantnom dijelu glasi:

Sva lica na teritoriji Bosne i Hercegovine uživaju ljudska prava i slobode iz stava 2. ovog člana, što uključuje:

k) Pravo na imovinu.

25. Član 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju glasi:

Svako fizičko ili pravno lice ima pravo na neometano uživanje svoje imovine. Niko ne može biti lišen svoje imovine osim u javnom interesu i pod uvjetima predviđenim zakonom i općim principima međunarodnog prava.

Prethodne odredbe, međutim, ni na koji način ne utječu na pravo države da primjenjuje takve zakone koje smatra potrebnim da bi nadzirala korištenje imovine u skladu sa općim interesima ili da bi osigurala naplatu poreza ili drugih doprinosa ili kazni.

26. Apelant smatra da mu je povrijeđeno pravo na imovinu zbog pogrešne primjene materijalnog prava. S tim u vezi, Ustavni sud zapaža da je u predmetnom postupku na nesporan način utvrđeno da je apelant uplatio porez na promet nekretnine čiji je povrat zatražio u postupku iz kog je proizašla osporena presuda, smatrajući da je porez neosnovano uplaćen. Iz navedenog proizlazi da se u konkretnom slučaju radi o postupku u kojem se odlučivalo o apelantovom imovinskom pravu, što potpada pod opseg člana II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju.

27. Ustavni sud podsjeća da je o identičnom pravnom pitanju - zahtjevu za povrat uplaćenog poreza plaćenog na osnovu ugovora o udruživanju sredstava radi zajedničke izgradnje stana već raspravljao u Odluci broj AP 4060/10 (vidi, Ustavni sud, Odluka o dopustivosti i meritumu broj AP 4060/10 od 12. marta 2014. godine, dostupna na web-stranici Ustavnog suda www.ustavnisud.ba), pa se umjesto posebnog obrazloženja ove odluke u pogledu apelacionih navoda, Ustavni sud poziva na obrazloženje i razloge navedene u toj odluci. Ustavni sud je u navedenoj odluci podsjetio da pravo na imovinu sadrži tri različita pravila. Prvo pravilo, koje je izraženo u prvoj rečenici prvog stava i koje je opće prirode, izražava princip mirnog uživanja imovine. Drugo pravilo, u drugoj rečenici istog stava, odnosi se na lišavanje imovine i podvrgava ga izvjesnim uvjetima. Treće pravilo, sadržano u stavu 2. ovog člana, dozvoljava da države potpisnice imaju pravo, između ostalog, kontrolirati korištenje imovine u skladu sa općim interesom. Ova tri pravila nisu različita u smislu da nisu povezana: drugo i treće pravilo se odnose na pojedine slučajeve miješanja u pravo na mirno uživanje imovine i treba da budu tumačena u okviru općeg principa izraženog u prvom pravilu (vidi, Evropski sud, Sporrong i Lönnorth protiv Švedske, presuda od 23. septembra 1982. godine, Serija A broj 52, stav 61).

28. Osim toga, Ustavni sud je u citiranoj odluci podsjetio da svako miješanje u pravo prema drugom ili trećem pravilu mora biti predviđeno zakonom, mora služiti legitimnom cilju, mora uspostavljati pravičnu ravnotežu između prava nosioca prava i javnog i općeg interesa (princip proporcionalnosti). Drugim riječima, da bi miješanje bilo opravdano, nije dovoljno da samo bude nametnuto zakonskom odredbom koja ispunjava uvjete vladavine prava i služi legitimnom cilju u javnom interesu nego mora, također, održati razuman odnos proporcionalnosti između upotrijebljenih sredstava i cilja koji se želi ostvariti. Miješanje u pravo na imovinu ne smije ići dalje od potrebnog da bi se postigao legitiman cilj, a nosioci prava se ne smiju podvrgavati proizvoljnom tretmanu i od njih se ne smije tražiti da snose preveliki teret u ostvarivanju legitimnog cilja (vidi presude Evropskog suda za ljudska prava, Sunday Times od 26. aprila 1979, Serija A broj 30, stav 49, i Malone od 2. augusta 1984. godine, Serija A broj 82, st. 67. i 68).

29. Shodno navedenom, Ustavni sud je u citiranoj Odluci broj AP 4060/10, prilikom odgovora na pitanja da li je u okolnostima konkretnog predmeta došlo do miješanja u apelantovu imovinu, te ukoliko jeste, u sklopu kojeg od tri pravila iz člana 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju, zaključio da se u konkretnom slučaju radi o miješanju u apelantovo pravo na imovinu koje se sastoji u lišavanju njegove imovine naplaćene u vidu poreza koji je propisala država, a čiji je povrat apelant tražio u predmetnom postupku.

30. Zatim je pri ispitivanju da li je lišavanje apelanta u uživanju prava na imovinu, na način kako je to rezultiralo osporenom odlukom, bilo opravdano, Ustavni sud ukazao na stav da svaka država ima pravo i obavezu da funkcionalno organizira svoj pravni sistem, te da, s tim ciljem, ima legitimno pravo da uspostavlja ograničenja u ostvarivanju građanskih prava u određenim slučajevima, koja su potrebna da bi pravni sistem pravilno funkcionirao (vidi, Evropski sud za ljudska prava, Belgijski jezički slučaj, presuda od 9. februara 1967. godine, Serija A broj 6, stav 5).

31. Ustavni sud je, dalje, dovodeći u kontekst navedene stavove Evropskog suda sa predmetnim postupkom, zaključio da relevantne odredbe Zakona o Poreznoj upravi nesporno predstavljaju ograničenja u ostvarivanju apelantovih prava u smislu da propisuju procedure neophodne za podnošenje porezne prijave i utvrđivanje porezne obaveze, kao i procedure za podnošenje izmijenjene porezne prijave (čl. 43. i 61), koje apelant u konkretnom slučaju nije ispoštovao. Pri tome Ustavni sud je ukazao da je odredbama člana 43. Zakona o Poreznoj upravi propisano da obveznik može izmijeniti prethodno podnesenu poreznu prijavu ukoliko je došlo do greške koja je dovela do pogrešnog prijavljivanja iznosa obaveze, što apelant, kako to proizlazi iz dostavljene dokumentacije, nije učinio, niti je iskoristio mogućnost da se žali na rješenje doneseno u skladu sa članom 201. ZUP-a kojim mu je obračunat iznos poreza koji treba da plati. Stoga, u situaciji kad je nesporno da je rješenje na osnovu kojeg je utvrđena porezna obaveza pravomoćno i da kao takvo i dalje egzistira, osporena odluka je zakonita, jer u takvim okolnostima ne postoji zakonska mogućnost da apelantu bude odobren povrat uplaćenog poreza iako porezna prijava i rješenje kojim je utvrđen porez nisu izmijenjeni. Pri tome Ustavni sud je ukazao i da je Zakon o Poreznoj upravi objavljen u službenim glasilima, dakle, da je dostupan građanima, te da on na jasan i precizan način regulira pitanje postupanja poreznih obveznika u slučaju kada traže neosnovano uplaćeni porez iz čega je proizašao zaključak da je miješanje u apelantovo pravo na imovinu izvršeno na osnovu zakona koji ispunjavaju standarde Evropske konvencije u pogledu jasnoće i transparentnosti, odnosno "zakonitosti".

32. U pogledu postojanja javnog interesa, Ustavni sud je u citiranoj odluci zaključio da se javni interes ogleda u tome da se Zakonom o Poreznoj upravi (koji se primjenjivao u relevantno vrijeme), na osnovu kojeg je konačno odbijen apelantov zahtjev, reguliraju postupak i način povrata neosnovano ili u višem iznosu uplaćenog poreza, a kako bi se osigurali efikasno funkcioniranje pravnog sistema i pravna sigurnost. U tom kontekstu Ustavni sud je ukazao na odredbu člana 1. Zakona o Poreznoj upravi kojom je propisano da se tim zakonom uređuju provođenje i izvršavanje zakona iz oblasti poreza (pa, dakle, i Zakona o porezu na imovinu na temelju kojeg je apelant podnio poreznu prijavu), što je nesumnjivo u javnom interesu, kako bi se osiguralo poštivanje uvjeta vezanih za naplatu poreza propisanih zakonom. Stoga je zaključeno da je sprečavanje kršenja uvjeta za utvrđivanje, obračun i naplatu poreza propisanih zakonom, a time i povrat poreza, legitiman cilj koji je u javnom interesu (vidi, mutatis mutandis, presudu Evropskog suda u predmetu Hentrich protiv Francuske od 3. jula 1995. godine, Serija A br. 296-A, stav 39. i dalje).

33. U vezi s principom proporcionalnosti, odnosno pravičnom ravnotežom između zaštite prava na imovinu apelanta i zahtjeva za zaštitu općeg javnog interesa, Ustavni sud je u navedenoj Odluci broj AP 4060/10, slijedeći vlastitu praksu i praksu Evropskog suda, ukazao na to da u svakom pojedinom slučaju mora postojati "pravičan odnos" između zahtjeva javnog interesa koji se želi postići i zaštite osnovnih prava pojedinaca, a što nije moguće postići ako apelant mora snositi "poseban i pretjeran teret" (vidi, Evropski sud za ljudska prava, James i drugi protiv Ujedinjenog Kraljevstva, presuda od 21. februara 1986. godine, Serija A broj 98, st. 46. i 50).

34. Najzad, Ustavni sud je u citiranoj odluci zaključio da se osporenom odlukom, koja je u predmetnom slučaju osnov za miješanje u apelantovu imovinu, javni interes koji se ogleda u dosljednom poštivanju porezne discipline i procedura propisanih relevantnim odredbama Zakona o Poreznoj upravi preteže nad apelantovim interesom da ostvari povrat uplaćenog poreza, te da apelant, zbog nepoštivanja propisanih procedura, ne snosi "poseban i pretjeran teret". Ovo stoga što je upravo apelant propustio da svoje ponašanje prilagodi relevantnim odredbama materijalnog prava i da povrat poreza zatraži u proceduri propisanoj zakonom u kojoj je imao mogućnost da efektivno ospori utvrđenu poreznu obavezu (vidi, mutatis mutandis, Hentrich protiv Francuske).

35. Dovodeći navedene stavove u vezu sa činjenicama konkretnog predmeta, Ustavni sud zapaža da je i u konkretnom slučaju, kao i u navedenoj odluci, apelant kao investitor sa udružiocima sredstava zaključio ugovore o udruživanju sredstava za izgradnju stanova na temelju kojih je podnio prijavu radi utvrđivanja porezne osnovice u skladu sa odredbama člana 15. u vezi sa članom 20. Zakona o porezu na imovinu, koji je važio u vrijeme podnošenja porezne prijave i koja mu je i obračunata u skladu sa navedenim odredbama. Dalje, apelant je, također, propustio da zatraži povrat poreza u proceduri propisanoj zakonom u kojoj je imao mogućnost da efektivno ospori utvrđenu poreznu obavezu zbog čega je u predmetnom postupku, s obzirom na postojanje pravosnažnog rješenja o utvrđenoj poreznoj obavezi, odbijen njegov zahtjev za povrat poreza. S obzirom na to da se razlozi navedeni u Odluci o dopustivosti i meritumu broj AP 4060/10 od 12. marta 2014. godine u cijelosti odnose i na ovu odluku, Ustavni sud je zbog istih razloga zaključio da u konkretnom slučaju osporenom odlukom Vrhovnog suda nije povrijeđeno apelantovo pravo na imovinu iz člana II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju.

Pravo na djelotvoran pravni lijek

36. Zaključak iz citirane Odluke broj AP 4060/10 od 12. marta 2014. godine proizlazi i iz veze sa pravom na djelotvoran pravni lijek iz člana 13. Evropske konvencije. Naime, iz činjeničnog stanja opisanog u tački III ove odluke proizlazi da je apelant imao mogućnost i da je koristio pravni lijek, i to žalbu protiv rješenja Porezne uprave, te da je protiv rješenja Ministarstva, kao drugostepenog organa, pokrenuo upravni spor pred Okružnom sudom. Činjenica da je Vrhovni sud, rješavajući o zahtjevu za vanredno preispitivanje presude, donio odluku kojom apelant nije zadovoljan ne može voditi zaključku o tome da pravni lijekovi ne postoje ili da nisu djelotvorni.

37. Stoga, Ustavni sud smatra da u konkretnom slučaju nema kršenja prava na djelotvoran pravni lijek iz člana 13. Evropske konvencije u vezi sa pravom na imovinu.

VIII. Zaključak

38. Ustavni sud zaključuje da nema kršenja prava na imovinu iz člana II/3.k) Ustava Bosne i Hercegovine i člana 1. Protokola broj 1 uz Evropsku konvenciju kada je Vrhovni sud, na temelju činjenica utvrđenih u provedenom postupku pred nadležnim nižestepenim organima (Poreznoj upravi i Ministarstvu), odluku u pogledu apelantovog zahtjeva za povrat poreza donio u skladu sa relevantnim odredbama Zakona o Poreznoj upravi i Zakona o općem upravnom postupku.

39. Dalje, Ustavni sud zaključuje da u konkretnom predmetu nije povrijeđeno ni pravo na djelotvoran pravni lijek iz člana 13. Evropske konvencije, jer je apelant imao na raspolaganju i jer je koristio pravne lijekove predviđene zakonom.

40. Na osnovu člana 18. stav 3. tačka h) i člana 59. st. 1. i 3. Pravila Ustavnog suda, Ustavni sud je odlučio kao u dispozitivu ove odluke.

41. Prema članu VI/5. Ustava Bosne i Hercegovine, odluke Ustavnog suda su konačne i obavezujuće.

Predsjednica
Ustavnog suda Bosne i Hercegovine
Valerija Galić, s. r.